Налоговое регулирование деятельности малого предпринимательства в россии
НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ
УДК 332.13
НАЛОГОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ МАЛОГО ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСТВА В РОССИИ
Н. Д. ЗАРИПОВА,
кандидат экономических наук, заведующая кафедрой бухгалтерского учета и аудита
N. Zaripova61 @ yandex. ru Набережночелнинский филиал института экономики, управления и права (г. Казань)
В статье проанализирован механизм налогового стимулирования малого предпринимательства в Российской Федерации, дана сравнительная характеристика систем налогообложения малых предприятий, рассматриваются проблемы и направления развития малого бизнеса, зарубежный опыт налогового регулирования деятельности малого предпринимательства.
Ключевые слова: малое предпринимательство, налоговые льготы, налоговые режимы, государственная политика, малый бизнес.
Экономика современных государств не может успешно развиваться без оптимального сочетания крупного, среднего и малого бизнеса. Это доказывает история экономического развития ведущих стран. Например, в США на малых фирмах работает 54 % всего занятого населения, сосредоточено 45 % всех активов, приходится 35 % чистого дохода. В странах ЕС на малых предприятиях трудится свыше 70 % работающего населения. В Японии на хозяйственные единицы до 300 чел. (это 99,5 % всех предприятий) приходятся 78 % занятых, 51,8 % продаж, 56,6 % условно чистой продукции в обрабатывающих отраслях
промышленности. Доля малых предприятий в ВВП США составляет 52 %, в странах ЕС — 67 %, в Японии — 55 % [7].
Малые предприятия в Российской Федерации создают 11 % ВВП, в них трудятся свыше 8 млн чел., что составляет 15,5 % общего количества занятых в экономике [7]. Эти показатели ниже уровня развитых зарубежных стран в 5—6 раз. Реализация потенциала малого бизнеса возможна, если в стране будут созданы благоприятные условия, в том числе и налоговые.
Одним из ключевых моментов при определении государственной поддержки малого предпринимательства является определение его категории. В теории и в практике используется целый ряд определений:
— субъекты малого предпринимательства;
— малый бизнес;
— малые предприятия;
— предприниматели.
В основе определения «малое предпринимательство» лежит количественный критерий, характеризующий размеры хозяйственной деятельности данной категории субъектов экономических от-
ношений. Фактически данное определение подразумевает осуществление предпринимательской деятельности в малых масштабах. Из этого следует, что субъекты малого предпринимательства — это хозяйствующие субъекты, осуществляющие предпринимательскую деятельность в рамках определенных критериев, характеризующих малый размер хозяйственной деятельности.
В мировой практике на субъекты малого предпринимательства после присвоения им соответствующего статуса распространяются меры государственной поддержки в виде создания для них более выгодных по сравнению с другими организациями условий налогообложения. Аналогичные критерии используются для осуществления различных стимулирующих мероприятий: принятия на государственном уровне льготных программ кредитования, формирования специальных фондов поддержки и т. п. [3, с. 3].
Основным законодательным актом, регламентирующим отнесение организации к субъектам малого предпринимательства, является Федеральный закон от 24.07.2007 № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» (далее — Закон № 209-ФЗ). В соответствии с этим законом в качестве субъектов малого бизнеса в Российской Федерации могут выступать юридические и физические лица. Юридическое лицо может выступать в качестве малого предприятия при одновременном соблюдении следующих условий:
— внесение в Единый государственный реестр юридических лиц;
— соответствие организационно-правовой формы установленным на законодательном уровне критериям. Малыми предприятиями могут стать только коммерческие организации (кроме государственных и муниципальных унитарных предприятий), потребительские кооперативы, крестьянские (фермерские) хозяйства;
— выполнение требований к структуре уставного (складочного) капитала. Структуру уставного капитала малого предприятия можно представить следующим образом:
• не более 25 % — доля участия Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, муниципальных образований, иностранных юридических лиц, иностранных граждан, общественных и религиозных организаций, благотворительных и иных фондов;
• не более 25 % — доля участия, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами малого и среднего предпринимательства;
• не менее 50 % — доля российских граждан и субъектов малого и среднего предпринимательства;
— соответствие средней численности работников установленным на законодательном уровне значениям. В соответствии с Законом 209-ФЗ средняя численность работников малого предприятия за предшествующий календарный год не должна превышать 100 человек. По критерию средней численности работников все хозяйствующие субъекты подразделяются на три группы:
• малые предприятия (средняя численность — до 100 челеловек включительно);
• средние предприятия (средняя численность — от 101 до 250 человек включительно);
• крупные предприятия (средняя численность — более 251 человека).
Среди малых предприятий по данному критерию выделяют микропредприятия со средней численностью до 15 чел. включительно. Определение средней численности работников производится в соответствии с приказом Росстата от 12.11.2008 № 278 «Об утверждении Указаний по заполнению форм федерального статистического наблюдения: №П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг», № П-2 «Сведения об инвестициях», № П-3 «Сведения о финансовом состоянии организации», № П-4 «Сведения о численности, заработной плате и движении работников», № П-5(м) «Основные сведения о деятельности организации». Она определяется с учетом всех работников организации, в том числе работающих по гражданско-правовым договорам и по совместительству с учетом реально отработанного времени, а также работников представительств, филиалов и других обособленных подразделений;
— выполнение требований к размеру выручки от реализации товаров (работ, услуг) или балансовой стоимости активов. В целях применения названного критерия для идентификации субъектов малого бизнеса под выручкой от реализации товаров (работ, услуг) понимается выручка без налога на добавленную стоимость за предшествующий календарный год, определяемая в порядке, установленном Налоговым кодексом РФ. Постановлением Правительства
РФ от 22.07.2008 № 556 «О предельных значениях выручки от реализации товаров (работ, услуг) для каждой категории субъектов малого и среднего предпринимательства» для субъектов малого предпринимательства установлены следующие предельные значения выручки от реализации товаров (работ, услуг) за предшествующий год без учета налога на добавленную стоимость:
• микропредприятия — 60 млн руб.;
• малые предприятия — 400 млн руб.
Таким образом, в настоящее время в Российской Федерации для отнесения предприятий к малым используются следующие критерии:
— средняя численность;
— доля участия в уставном капитале малых предприятий других организаций;
— размер выручки.
Данные критерии являются наиболее оптимальными и всесторонне характеризуют размер бизнеса.
Отметим, что для признания юридического лица малым предприятием Закон № 209-ФЗ предусматривает государственную регистрацию субъектов малого предпринимательства. Однако до настоящего времени Правительством РФ разработаны порядок и форма заявления о регистрации в качестве субъекта субъектом малого предпринимательства.
Существующие механизмы налогового стимулирования малого предпринимательства в Российской Федерации. Большое значение для эффективного развития малого предпринимательства имеет налоговая политика государства. За прошедшие 15 лет можно выделить несколько заметных событий в налогообложении малого предпринимательства. Законом РФ от 27.12.1991 № 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» малые предприятия, занимающиеся приоритетными видами деятельности, были освобождены на первые два года от уплаты налога на прибыль, а на третий и четвертый годы могли уплачивать его не в полном объеме.
Малые предприятия с 1994 г. были освобождены от ежемесячных авансовых выплат налога на прибыль и налога на добавленную стоимость. Учитывая характерный для того времени высокий уровень инфляции, это была весьма существенная преференция.
В соответствии с Федеральными законами от 14.06.1995 № 88-ФЗ «О государственной
поддержке малого предпринимательства» и от 29.12.1995 № 222-ФЗ «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства» в 1995 г. малый бизнес получает ряд льгот.
Затем был принят Федеральный закон от 31.07.1998 № 148-ФЗ «О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности». Но активного развития малого предпринимательства не произошло, поскольку предоставленные преференции не явились значительным стимулом.
Основным нормативно-правовым актом, регулирующим налогообложение малого бизнеса, является Налоговый кодекс РФ. В нем по-прежнему нет понятий «малое предприятие» и «субъект малого предпринимательства». Это означает, что никаких специальных условий налогообложения, в том числе налоговых льгот, для малых предприятий не установлено, хотя в ст. 7 Закона № 209-ФЗ среди особенностей нормативно-правового регулирования малого и среднего предпринимательства названы такие меры:
— специальные налоговые режимы;
— упрощенные правила ведения налогового учета;
— упрощенные формы налоговых деклараций по отдельным налогам.
В соответствии с действующим законодательством Российской Федерации в настоящее время существуют несколько подходов к налогообложению субъектов малого бизнеса:
— обычная система налогообложения. В этом случае малые предприятия ведут бухгалтерский и налоговый учет и платят все налоги в зависимости от сферы деятельности. Данная категория малых предприятий расчеты с бюджетом осуществляет аналогично крупным предприятиям, применяя при этом некоторые налоговые льготы;
— упрощенная система налогообложения. Юридические лица ведут упрощенный бухгалтерский учет и уплачивают единый налог по упрощенной системе;
— система налогообложения вмененного дохода. Субъекты малого предпринимательства, осуществляющие деятельность в сферах налично-денежного оборота, обязаны вести расчеты с бюджетом по единому налогу на вмененный доход;
— единый сельскохозяйственный налог.
К особенностям налогообложения малых предприятий в России относится то, что они
могут применять различные системы налогообложения. При обычной системе налогообложения малые предприятия, осуществляя предпринимательскую деятельность и получая прибыль, уплачивают налог на прибыль. Особенностью современного налогообложения прибыли является установление открытого перечня расходов, учитываемых при определении налоговой базы. При этом применяется новый механизм амортизации имущества, позволяющий быстрее возмещать средства и нематериальные активы:
— нелинейный метод начисления амортизации;
— повышающие коэффициенты к нормам амортизации;
— амортизационная премия.
Ставка налога с 2009 г. снижена до 20 %. Таким образом, установлено равенство в налогообложении, когда каждый субъект, в том числе и малые предприятия, платит налог исходя из результата своей хозяйственной деятельности.
Достаточно обременительным с точки зрения веса в совокупном объеме налоговых отчислений субъекта малого бизнеса, работающего по общепринятой системе налогообложения, является налог на добавленную стоимость. Как косвенный налог НДС влияет на процесс ценообразования и структуру потребления. При исчислении и уплате НДС каждый налогоплательщик ведет налоговый учет по этому налогу, который заключается в необходимости оформления книги покупок, книги продаж, журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур. В рамках применения данного налога имеется определенный перечень льгот: налоговые вычеты и освобождение отдельных операций налогоплательщика от НДС.
Малые предприятия обязаны исчислять и уплачивать налог на имущество организаций. Устанавливая данный налог, законодательные органы субъектов Российской Федерации определяют налоговую ставку, но не более 2,2 %, порядок и сроки уплаты налога, а также форму отчетности по нему. Законами субъектов Российской Федерации могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками.
Таким образом, общий режим налогообложения субъектов малого предпринимательства основан на общеустановленной системе:
— в большей степени соответствует принципу нейтральности;
— в меньшей степени направлен на стимулирование развития малого предпринимательства. И как следствие менее эффективен при проведении целенаправленной государственной политики в области регулирования деятельности субъектов малого предпринимательства.
Характерной особенностью современной налоговой системы России является наличие специальных налоговых режимов, представляющих собой особый установленный Налоговым кодексом РФ порядок исчисления и уплаты налогов.
Следует отметить несовпадение критериев малого предпринимательства, изложенных в Законе № 209-ФЗ, и критериев перехода на специальные налоговые режимы. Исходя из содержания норм гл. 26.2, 26.3 Налогового кодекса РФ воспользоваться специальными налоговыми режимами могут сравнительно небольшие малые предприятия. Кроме того, названия особых систем налогообложения («Упрощенная система налогообложения», «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности») позволяет считать налоговыми режимами, предусмотренными специально для малых форм предпринимательской деятельности, хотя это не указано в налоговом законодательстве. Специальные налоговые режимы предусмотрены для небольших предпринимательских образований, способствуют их развитию и направлены на их поддержку.
Сравнительно-правовой анализ условий перехода на упрощенную систему налогообложения и критериев, позволяющих получить статус малого предприятия, приведен в табл. 1 [4, с. 154].
Как следует из табл. 1, в нормативных положениях Налогового кодекса РФ и Закона 209-ФЗ совпадает только один критерий: средняя численность работников малого предприятия, претендующего на применение упрощенной системы налогообложения, не может превышать 100 человек.
Не смогут перейти на упрощенную систему налогообложения малые предприятия, у которых доля участия других малых предприятий превышает 25 %. Малые предприятия, имеющие филиалы и представительства, также не могут воспользоваться преимуществами упрощенной системы. Страховые организации и некоторые
Таблица 1
Соотношение положений нормативных актов, касающихся малых предприятий
Критерии Условия перехода на упрощенную систему налогообложения в соответствии с Налоговым кодексом РФ Условия получения статуса малого предприятия в соответствии с Законом № 209-ФЗ
Выручка Доходы (выручка и внереализационные доходы) за 9 мес. года, в котором подается заявление о переходе, не превысила 45 млн руб. Выручка от реализации или балансовая стоимость активов (остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов) за предшествующий календарный год (или за период, прошедший со дня государственной регистрации) не должна превышать предельные значения, установленные Правительством РФ
Стоимость активов Остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов за 9 мес. года, в котором подается заявление о переходе не превышает 100 млн руб.
Средняя численность работников Не должна превышать 100 чел. за отчетный период Не должна превышать 100 чел. за предшествующий календарный год (или за период, прошедший со дня государственной регистрации)
Доля участия в уставном капитале Доля участия других организаций составляет менее 25 % Не превышает 25 %: — суммарная доля Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, муниципальных образований, иностранных юридических лиц, общественных и религиозных организаций, благотворительных фондов; — доля юридических лиц, не являющихся субъектом малого и среднего предпринимательства
Организация Не имеет филиалов. Не является страховщиком, банком, негосударственным пенсионным фондом, инвестиционным фондом, ломбардом, профессиональным участником рынка ценных бумаг. Не занимается производством подакцизных товаров, добычей и реализацией полезных ископаемых, игорным бизнесом. Не является бюджетным учреждением, иностранной организацией, плательщиком единого сельскохозяйственного налога Является коммерческой организацией (за исключением государственных и муниципальных унитарных предприятий) или кооперативом
другие малые предприятия не могут перейти на упрощенную систему.
Словом, далеко не все малые предприятия могут рассчитывать на снижение налогового бремени, упрощение учета и отчетности, которые предусматривает упрощенная система налогообложения. Очевидно также несовпадение критериев отнесения к субъекту малого предпринимательства для государственной поддержки и критериев при переходе на специальный налоговый режим.
Эффективное развитие субъектов малого предпринимательства вряд ли возможно, если их регулирование будет осуществляться путем законов, иных нормативных правовых актов, которые не совпадают по содержанию, и не позволяют воспользоваться совокупностью всех провозгла-
шенных государством мер поддержки, имеющих налоговую и неналоговую направленность.
Нормативно-правовые акты, регулирующие правовой статус малого предпринимательства в различных сферах правоотношений, должны строиться путем создания взаимосвязанных, согласующихся между собой законов. Если Закон № 209-ФЗ затрагивает интересы общества, необходимо точно знать, каково его фактическое, функциональное назначение. Его содержание должно быть опосредовано с помощью норм, содержащихся в иных нормативно-правовых актах. От того, насколько профессионально реализуются поставленные цели, зависят качество и авторитет всей правовой системы.
Несоответствие Закона № 209-ФЗ и иных нормативно-правовых актов (Налогового кодекса
РФ и Трудового кодекса РФ) отрицательно влияет на систему нормативного регулирования малых форм предпринимательской деятельности и приводит не к взаимодействию, а к их соперничеству. При этом Закон № 209-ФЗ является специальным законом. Это означает, что содержащиеся в том или ином нормативно-правовом акте положения о субъектах малого предпринимательства должны строго соответствовать смысловому содержанию этого «базового» нормативного источника, его основным целям, задачам, принципам, предмету [3, с. 7]. В случае расхождения норм, содержащихся в законах или иных нормативно-правовых актах одинаковой юридической силы, приоритет имеет тот закон, который принят позднее изданного акта.
В спорных вопросах соответствия Налогового кодекса РФ и других нормативных актов следует руководствоваться пп. 1, 3 ст. 1 и ст. 2 Налогового кодекса РФ, согласно которому законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из Налогового кодекса РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. Следовательно, Закон № 209-ФЗ не относится к законодательству о налогах и сборах и не может регулировать налоговых правоотношений.
Специальные налоговые режимы фактически подразумевают установление отдельных видов налогов. Упрощенная система налогообложения и единый налог на вмененный доход определены в Налоговом кодексе РФ как федеральные. Однако порядок уплаты налога в рамках упрощенной системы налогообложения установлен на региональном уровне, а порядок уплаты единого налога на вмененный доход утверждается на уровне муниципальных образований.
Специальные налоговые режимы:
— подразумевают замену ряда налогов единым налогом;
— максимально упрощают взаимоотношения налогоплательщиков с бюджетом, и на этой основе создают заинтересованность в добровольном и объективном декларировании своих доходов;
— упрощают порядок расчета налоговых обязательств субъектов малого предпринимательства;
— делают более прозрачным механизм учета доходов и расходов;
— позволяют налогоплательщикам получать значительную экономию за счет снижения налогового бремени;
— направлены на стимулирование развития деятельности субъектов малого предпринимательства;
— позволяют привлечь к уплате налога организации, где налоговый контроль значительно затруднен.
Субъектами специальных налоговых режимов в первую очередь являются малые предприятия (и индивидуальные предприниматели). Но перейти на специальные налоговые режимы могут и другие категории налогоплательщиков. При этом не все малые предприятия имеют право воспользоваться преимуществами специальных налоговых режимов, так как многие из них не отвечают установленным Налоговым кодексом РФ критериям. В частности, на уплату единого налога на вмененный доход переводятся субъекты, которые занимаются определенными видами предпринимательской деятельности. Единый сельскохозяйственный налог установлен исключительно для поддержки сельскохозяйственных товаропроизводителей, поэтому вполне логично, что не все малые предприятия могут перейти на его уплату.
Упрощенная система — это льготная система налогообложения, привлекательная для субъектов малого предпринимательства. Налоговая нагрузка на плательщика при этом специальном режиме по сравнению с общеустановленной системой значительно меньше. Суть упрощенной системы в том, что организации вместо ряда налогов уплачивают единый налог, исчисляемый по результатам деятельности за налоговый период.
Пунктом 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» субъекты упрощенной системы налогообложения освобождены от ведения бухгалтерского учета (за исключением основных средств, нематериальных активов) и осуществляют учет доходов и расходов в соответствии с правилами, установленными гл. 26.2 Налогового кодекса РФ. Особый порядок учета доходов и расходов предусмотрен и для прочих субъектов специальных налоговых режимов соответствующими главами Налогового кодекса РФ.
Количество налогоплательщиков, применяющих специальные налоговые режимы, представлено в табл. 2.
Таблица 2
Количество налогоплательщиков, применяющих специальные налоговые режимы1
Специальные налоговые Год
режимы 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008
Упрощенная система налогообложния, 197,2 179,7 691,9 830,1 1 059,0 1 341,4 1 602,1
всего, тыс.
К предыдущему году, % 91,1 385,0 120,0 120,0 126,7 119,4
В том числе организации: — всего, тыс. 66,8 78,3 252,6 364,2 491,2 648,0 773,4
— к предыдущему году, % 117,2 322,6 144.2 134,9 131,9 120,0
— от общего числа, % 33,9 43,6 36,5 43,9 46,4 48,3 48,3
Из них, выбравшие объект: — «доходы», тыс. 130,7 182,0 316,2
от общего числа организаций, % 51,7 50,0 48,8
— «доходы минус расходы», тыс. 121,9 182,2 331,8
от общего числа организаций, % 48,3 50,0 51,2
Единый налог на вмененный доход, всего, тыс. 1 811,9 2 005,5 1 847,3 1 916,6 1 996,0 2 273.6 2 553,8
К предыдущему году, % 110,4 92,3 103,8 104,1 113,9 112,3
В том числе организации: — всего, тыс.: 136,1 167,4 172,0 204,5 238,2 346,5 419,7
— к предыдущему году, % 122,4 102,7 118,9 116,5 145,5 121,1
— от общего числа, % 7,5 8,3 9,3 10,7 11,9 15,2 16,4
Единый сельскохозяйственный налог, 46,0 53,2 63,4 69,8
всего, тыс.:
К предыдущему году, % 115,6 119,2 110,1
В том числе организации: — всего, тыс. 25,9 29,7 33,2 34,1
— к предыдущему году, % 114,7 111,8 102,7
— от общего числа, % 56,3 55,8 52,4 48,9
Как следует из табл. 2, ежегодно количество налогоплательщиков, применяющих специальные налоговые режимы, увеличивается в среднем на 20 % и за период 2002—2008 гг. их численность возросла более чем в восемь раз. Число налогоплательщиков, переведенных на уплату Единого налога на вмененный доход, за этот же период увеличилось с 1 811,9 до 2 553,8 тыс., т. е. в 1,4 раза.
Словом, темп роста налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему, значительно
превышает темп роста плательщиков Единого налога на вмененный доход, что свидетельствует об эффективности упрощенной системы налогообложения.
Об эффективности упрощенной системы налогообложения свидетельствуют и поступления налогов в бюджетную систему (табл. 3).
Сумма поступивших налогов при применении упрощенной системы налогообложения за 2002—2007 гг. возросла более чем в 10,6 раза, а
Таблица 3
Поступление налогов после введения специальных налоговых режимов, млрд руб. 2
Специальные налоговые режимы Год
2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008
Упрощенная система налогообложения 7,9 17,2 27,2 38,8 56,0 84,1 144,5
Единый налог на вмененный доход 25,6 16,4 28,4 42,5 53,0 56,3 92,5
Единый сельскохозяйственный налог 0,6 0,9 1,1 1,5 1,7
Всего… 33,5 33,6 56,2 82,2 110,1 141,9 238,7
1 О проблемах и перспективах развития малого и среднего бизнеса: налоговый аспект // Налоговая политика и практика. 2008. № 11. С. 8.
2 Там же
налоговые поступления по единому налогу на вмененный доход за этот же период — только в 2,2 раза. Объем налоговых поступлений от организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, в 1,5 раза превышает поступления по единому налогу на вмененный доход.
Упрощенная система налогообложения идеально подходит для таких видов деятельности, как розничная торговля и оказание услуг, выполнение работ населению, кроме случаев, когда такие виды деятельности подпадают под обложение Единым налогом на вмененный доход. Контрагенты организации, применяющей упрощенную систему налогообложения, теряют входной налог на добавленную стоимость, что делает невыгодным сотрудничество с предприятием, находящимся на упрощенной системе налогообложения.
Объектом обложения для лиц, применяющих упрощенную систему налогообложения, являются:
— доходы;
— доходы, уменьшенные на величину расходов.
Налогоплательщик самостоятельно выбирает объект налогообложения. Организация не вправе менять объект налогообложения в течение трех лет с начала применения упрощенной системы налогообложения. Однако по истечении 3 лет организация может менять объект налогообложения ежегодно (письмо Минфина России от 14.12.2007 № 03-11-04/2/292).
Упрощенная система налогообложения с объектом налогообложения «доходы» является одной из наиболее простых, так как необходимость вести учет расходов для целей налогообложения у организаций отсутствует. Однако за организацией сохраняется действующий порядок ведения кассовых операций и порядок представления статистической отчетности вне зависимости от выбора объекта налогообложения (п. 4 ст. 346.11 Налогового кодекса РФ). Порядок определения доходов установлен ст. 346.15 Налогового кодекса РФ. При этом доходы определяются в соответствии с положениями по налогу на прибыль (ст. 249—251 Налогового кодекса РФ).
Состав расходов, учитываемых при упрощенной системе, определяется в соответствии со ст. 346.16 Налогового кодекса РФ. Данный перечень является закрытым. Большинство расходов учи-
тывается в соответствии с порядком признания расходов в целях исчисления налога на прибыль (оплата труда, страхование имущества и др.). Материальные расходы учитываются в момент оплаты поставщикам, т. е. до списания в производство. Особый порядок предусмотрен для учета расходов на приобретение, достройку, модернизацию основных средств, расходы на приобретение нематериальных активов. Такие расходы учитываются с момента ввода в эксплуатацию, а в отношении нематериальных активов — с момента принятия данных активов на бухгалтерский учет. В течение налогового периода такие расходы учитываются равномерно по отчетным периодам. Статьей 346.17 Налогового кодекса РФ установлен кассовый метод признания доходов и расходов (по оплате).
Единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности не является альтернативой упрощенной системе налогообложения. Обе системы могут применяться налогоплательщиком, одновременно занимающимся различными видами деятельности. Единый налог на вмененный доход является обязательным, исключительным, а размер налога неоспоримым. В отличие от упрощенной системы налогообложения, единый налог на вмененный доход устанавливается по видам деятельности, его могут уплачивать любые организации вне зависимости от численности работающих и объема выручки. Поэтому все чаще возникает вопрос об экономической обоснованности данного налога [6, с. 4]. Для установления базовой доходности должен быть проведен экономический анализ деятельности соответствующих налогоплательщиков, чтобы налоговая нагрузка соотносилась с получаемыми доходами.
Вмененным доходом является потенциально возможный доход плательщика единого налога за вычетом потенциально необходимых затрат, определяемый с учетом совокупности факторов, непосредственно влияющих на получение такого дохода. Он рассчитывается на основе данных, получаемых путем статистических исследований и в ходе налоговых проверок. Сумма единого налога рассчитывается с учетом ставки, значения базовой доходности, числа физических показателей, влияющих на результаты предпринимательской деятельности, а также повышающих (понижающих) коэффициентов базовой доходности.
Система налогообложения вмененного дохода служит преимущественно фискальным целям и упрощению налогового администрирования со стороны налоговых органов, а не целям снижения налоговой нагрузки, упрощения налогового и бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства. Переход на уплату единого налога на вмененный доход не освобождает организации от обязанности по представлению в налоговые органы и иные государственные органы бухгалтерской, налоговой и статистической отчетности. Реальным упрощением можно назвать только замену расчета совокупности основных налогов одним. Вместе с тем цель упрощения налогообложения, учета и отчетности не достигается в тех случаях, когда налогоплательщик осуществляет несколько видов деятельности, один из которых облагается единым налогом на вмененный доход, другие — по общепринятой системе. Применение в обязательном порядке единого налога на вмененный доход для плательщиков, значительно различающихся по своим объемам (размерам деятельности), приводит к нарушению принципов справедливости налогообложения. Вмененный доход как потенциально возможный доход может значительно отличаться от дохода, реально получаемого хозяйствующими субъектами различных масштабов деятельности. Отсутствует механизм объективного обоснования размеров базовой доходности по видам предпринимательской деятельности, подпадающих под этот режим налогообложения.
Стимулирующая роль единым налогом на вмененный доход часто обосновывалась тем, что он представлял собой фиксированные платежи (по крайней мере, в течение года), не зависящие от объема производства [2, с. 31].
Как видим, основной целью введения данного специального налогового режима все же является не снижение налоговой нагрузки, не упрощение процедуры налогообложения и отчетности, а привлечение к уплате налогов лиц, контроль за которыми затруднен. Если единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности подразумевает стимулирование развития субъектов малого предпринимательства, то право применения данного налога должно быть добровольным.
Таким образом, особенность налогообложения малого бизнеса в России — наличие разных
моделей их налогообложения. Собственникам малых предприятий достаточно сложно разобраться в преимуществах каждого их них и принять рациональное решение, снижающее налоговую нагрузку.
Обе специальные системы налогообложения субъектов малого бизнеса различаются по своему назначению: упрощенная система направлена на упрощение налогообложения малого бизнеса, единый налог на вмененный доход устанавливается для целей облегчения налогового администрирования отдельных видов деятельности.
Большое значение для финансового положения малых предприятий имеют налоговые льготы. В России малые предприятия пользуются определенными льготами, при применении которых можно значительно снизить свои налоговые обязательства. Налоговые льготы малым предприятиям можно разделить на две группы.
Первая — общие льготы. Они предоставляются всем плательщикам данного налога, независимо от их размеров, форм собственности и организационно-правовой формы, а также вида деятельности. В России малые предприятия пользуются наравне со всеми другими предприятиями всеми льготами и налоговыми привилегиями, которые установлены действующим налоговым законодательством.
Вторая группа — специальные льготы. Они предоставляются предприятиям, относящимся к категории малых. К специальным льготам для малых предприятий можно отнести специальные налоговые режимы.
Кроме льгот по налогообложению, существуют льготы, связанные с бухгалтерским учетом и отчетностью, которые позволяют малому предприятию вести более простой бухгалтерский учет по сравнению со средними и крупными предприятиями. Пунктом 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» субъекты упрощенной системы налогообложения освобождены от ведения бухгалтерского учета (за исключением основных средств и нематериальных активов) и осуществляют учет доходов и расходов в соответствии с правилами, установленными гл. 26.2 Налогового кодекса РФ. Особый порядок учета доходов и расходов предусмотрен и для прочих субъектов специальных налоговых режимов соответствующими главами Налогового кодекса РФ.
Особые режимы налогообложения малого бизнеса применяются во многих развитых зарубежных странах. Критерии перехода на особые налоговые режимы отражены в табл. 4 [5, с. 3].
В развитых странах малому предпринимательству предоставляются значительные налоговые льготы. В Японии, США, Великобритании ставки налога на прибыль и налога на добавленную стоимость применяются дифференцированно в зависимости от величины годового дохода. Пониженные ставки для малых предприятий устанавливаются не только правительственными, но и местными органами власти.
В Японии для предприятий с капиталом не более 100 млн йен применяются пониженные
Особые режимы налог
ставки: с годового дохода до 8 млн йен ставка составляет 28 %, при повышении этой ставки — 37 %. Корпоративные организации облагаются налогом в размере 27 %. Малые и средние предприятия пользуются налоговыми льготами в виде пониженных ставок и по местным налогам. Если годовой оборот корпорации не более 3,5 млн йен, действует ставка в 6 %, от 3,5 до 7 млн йен — 9 %, свыше 7 млн йен — 12 % [1, с. 59].
Прогрессивное налогообложение прибыли применяется и в США. При объеме производства до 25 тыс. долл. — 15 %, 25—50 тыс. долл. — 18 %, 50—75 тыс. долл. — 40 %. Налоговые льготы малым предприятиям предоставляются также на уровне штатов, где они применяются для
Таблица 4
ложения зарубежных стран
Страна Критерий Величина критерия Условия перехода Примечания
Франция, Бельгия Совокупный годовой оборот Предприятия, продающие товары — не более 500 тыс. евро. Предприятия, оказывающие услуги — не более 150 тыс. евро Предприятие предоставляет информацию по итогам прошедшего года о закупках, продажах, стоимости запасов на конец отчетного периода, количестве занятых, сумме выплаченной зарплате, количестве автомобилей, которыми владеет плательщик. На основании этого администрация согласовывает сумму налога Период применения особого режима налогообложения: два года (Франция), три года (Бельгия)
Израиль, Турция, Испания Устанавливается в зависимости от вида деятельности малого предприятия Не ограничен Предприятие предоставляет информацию о наличии в его распоряжении необходимых для деятельности факторов, которые трудно скрыть при проверке (число посадочных мест в ресторане, кресел в парикмахерской и т. д.)
Чили Объем выручки Не более 3 000 налоговых единиц Предоставление информации о полученной выручке за три предшествующих года Налоговая единица — некоторая величина в денежном выражении, регулярно индексируемая и применяемая для целей налогообложения
Италия Оценка средней доходности факторов производства Зависит от вида экономической деятельности Экспертная оценка доходности факторов производства и некоторая взвешенная оценка факторов производства при условии вида деятельности, попадающего под вмененные налоги
Канада Налогооблагаемый доход Не более 200 000 долл. США Контролируемые частные корпорации
Великобритания Отсутствуют какие-либо особые налоговые режимы для малых и средних предприятий
Окончание табл 4
Страна Критерий Величина критерия Условия перехода Примечания
США Отсутствуют какие-либо особые налоговые режимы для малых и средних предприятий. Все предприятия обязаны вести бухгалтерский учет, который используется при расчете прибыли для целей налогообложения
Голландия Отсутствуют какие-либо особые налоговые режимы для малых и средних предприятий
Швеция Особых налоговых режимов для малых и средних предприятий нет
привлечения предпринимателей в депрессивные регионы, предпринимательские зоны.
Интересен и опыт Франции, где для малого и среднего бизнеса действует целый ряд льгот. Например, на 40—50 % снижен налог с предприятий, осваивающих новые технологии. Предусматривается и возможность отсрочки уплаты ряда налогов при временном недостатке ликвидных средств.
В Германии также существуют льготы предприятиям малого и среднего бизнеса. Если оборот предприятия в предыдущем году, например, не превышал 25 тыс. марок, а в текущем — 100 тыс. марок, оно освобождается от налога на добавленную стоимость. Малые предприятия имеют право на необлагаемый минимум в размере 5 тыс. марок, который вычитается из подлежащего обложению дохода. Если же годовой доход превышает 10 тыс. марок, необлагаемый минимум сокращается на половину суммы превышения. Вновь создаваемые частные предприятия в первые два года полностью освобождены от налогов.
Система налогообложения Великобритании предусматривает следующие льготы для малых и средних фирм:
— пониженные ставки подоходного налога;
— пониженные ставки налога на социальные расходы;
— ускоренная амортизация;
— уменьшенный корпоративный налог.
При стандартной ставке в 35 % для малых
предприятий она составляет 27 % [1, с. 60].
Проведенный анализ позволяет сделать следующий вывод. Системы налоговых льгот
в разных странах неодинаковы, но имеют общие элементы: дифференцированный подход в обложении налогом на прибыль, налогом на добавленную стоимость и подоходным налогом, обложение прибыли по заниженным ставкам.
Подводя итог, следует отметить, что применение действующих норм налогового законодательства Российской Федерации свидетельствует о тенденциях, отрицательно влияющих на развитие экономических отношений. Так, порядок льготного налогообложения субъектов малого бизнеса сдерживает перерастание их в более крупные формы предпринимательства, так как выгодно пользоваться льготами. При этом усиливаются тенденции дробления крупных предприятий, их ликвидации и реорганизации.
По мнению автора, основными причинами сложившейся ситуации является незавершенность законодательных актов, регулирующих деятельность малого предпринимательства. Несовершенство нормативно-правовой базы, регулирующей деятельность малых предприятий, приводит к столкновению разноотраслевых и даже одноотраслевых (федерального и регионального) актов законодательства о налогах, где участником отношений выступает специфическая и, безусловно, нуждающаяся в такой поддержке категория лиц, именуемых субъектами малого предпринимательства.
Оказать малым предприятиям столь необходимое содействие в начале их деятельности можно и виде специальных налоговых льгот в рамках общей системы налогообложения.
В условиях легального рынка нужны профессиональные знания Налогового кодекса РФ, законов и подзаконных актов. В большинстве случаев у руководителей малого бизнеса нет времени разобраться в тонкостях системы налогообложения, а также отсутствуют средства для оплаты высококвалифицированных специалистов. Основные недостатки действующего российского налогового законодательства:
— минимальное количество налоговых льгот — низкая эффективность использования в интересах малого бизнеса;
— усложнена процедура бухгалтерского учета и отчетности предпринимателей перед налоговыми органами;
— трудно оспорить в законодательном порядке действия налоговых органов, по-своему трактующих двойственные положения законодательства.
Следует различать малый и средний бизнес. В России насчитывается 16 700 средних компаний [6, с. 7]. Это особая категория налогоплательщиков, имеющая собственные потребности, отличающиеся от потребностей малого бизнеса. Естественно, политика в отношении этих двух категорий налогоплательщиков должна различаться. В частности, для средних предприятий можно было бы модернизировать имеющиеся специальные режимы или создать новые налоговые режимы.
Реализацию рассмотренных проблем налогообложения в интересах малых предприятий можно успешно осуществить в рамках федеральной программы государственного регулирования малого предпринимательства.
Список литературы
1. Агурбаш Н. Г. Возможности налогообложения в регулировании развития малых предприятий // Финансовый бизнес. 2006. № 9—10. С. 57—64.
2. Давыдова Л. А. Эволюция системы налогообложения малого предпринимательства // Финансы и кредит. 2005. № 9. С. 31—40.
3. Есипова М. С. Об определении субъектов малого предпринимательства для целей государственной поддержки и налогообложения // Налоговый вестник. 2005. № 11. С. 3—7.
4. Кирилина В. Е. Особенности правового регулирования налогообложения малых предприятий // Закон. 2008. № 9. С. 150—156.
5. Любушин Н. П., Ивасюк Р. Я. Анализ систем налогообложения, применяемых предприятиями малого бизнеса // Экономический анализ. 2021. №2. С. 2—12.
6. О проблемах и перспективах развития малого и среднего бизнеса: налоговый аспект // Налоговая политика и практика. 2008. № 11. С. 8.
7. Сергеев И. В. Налогообложение малых предприятий. М.: Финансы и статистика, 2002. С. 256.
Московская Высшая Школа Экономики 20 лет Лицензиям000002, А 306208 ФИНАНСОВЫЙ ИНСТИТУТ Аккредитация 010300
ИНСТИТУТ ПРОФБУХГАЛТЕРОВ И АУДИТОРОВ ВЫСШЕЕ ОБРАЗОВАНИЕ ВТОРОЕ ОБРАЗОВАНИЕ за 8 месяцев (ГОСДИПЛОМ)
УМЦ № 420, УМЦ № 611 Организованная сдача экзаменов. Аттестат ♦ Профессиональный бухгалтер ♦ Профбухгалтер по МСФО ♦ Профбухгалтер бюджетных учреждений ♦ Финансовый директор ♦ Внутренний аудитор ♦ Налоговый эксперт-консультант ♦ Общий аудит. Аттестат Минфина РФ Повышение квалификации профессиональных бухгалтеров и аудиторов – 20 программ 911-93-07 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ, АНАЛИЗ И АУДИТ * МЕНЕДЖМЕНТ ОРГАНИЗАЦИИ ФИНАНСЫ И КРЕДИТ Обучение: • дневное; • вечернее; • заочное; • группы выходного дня. 911-09-65 * Бухгалтерский учет и аудит * Управление финансами * МСФО (Диплом АССА, Великобритания) * Организация предпринимательской деятельности * Организация маркетинговой деятельности и управление продажами * Организация и управление кадровой службы * Менеджмент туризма и гостеприимства * Менеджмент рекламного дела * Менеджмент внешнеэкономической деятельности и таможенного дела * Менеджмент страхового дела * Психология и управление персоналом 912-44-92
Занятия рядом с м. Таганская, м. Автозаводская, м. Пролетарская (ул. Воронцоеская, 21) www.mos-econ.ru
